【 文献号 】2-171
【原文出处】财经研究
【原刊地名】沪
【原刊期号】200004
【分 类 号】F101
【分 类 名】财务与会计
【复印期号】200006
【 标  题 】论会计信息的质量保证体系
【 作  者 】蒋尧明
【 正  文 】
    会计信息质量保证体系的基本框架可归结为四个方面：即会计信息的设计质量保证体系、符合性质量保证体系、有效性质量保证体系和宏
观质量保证体系。
            一、会计信息的设计质量保证体系
    会计信息的设计质量保证体系是整个质量保证体系的龙头。设计质量保证体系的基本目标是设计出一套满足用户需要，符合会计信息质量
特征的高质量的会计准则体系，其具体内容由市场研究质量保证、概念设计质量保证和规格设计质量保证三部分组成。
    1.会计信息市场研究质量保证就是要解决会计信息产品的市场调查、市场预测、用户市场对会计信息产品质量的需要等工作环节的质量保
证。这一环节的基本工作思路是：第一，组建独立的、中立的中国会计准则委员会，人员由包括财政部在内的政府各相关部门、证券委、专家
学者、企业界、银行、会计师、注册会计师等代表联合组成；第二，对用户市场进行广泛调查，这些用户包括普通用户和不同的利益集团；第
三，归纳和界定用户普遍需要的公共信息和不同利益集团需要的特殊信息；现实需要的信息和潜在需要的信息；哪些是重要信息，哪些是次要
信息；第四，根据用户市场需要的轻重、缓急，规划具体准则制订的先后顺序；第五，拟定具体的准则项目，收集相关资料，为起草作好准备
。
    2.概念设计质量保证是要解决准则设计的大致框架。其核心是建立中国式的会计概念结构保证体系。具体内容包括：第一，确定财务会计
和财务报告的目标，在设计具体会计准则时，还要确定该准则的具体目标；第二，确定会计信息的质量特征和特性及其内在的逻辑结构；第三
，建立会计准则的质量评价标准，主要是指目的性标准和技术性标准。目的性标准是用来评判会计准则立项意图是否明确和正确，内容是否符
合实际需要，并可付诸实施的质量标准。技术性标准是为保证目的性标准得以实施和实现的质量标准。技术性质量标准应符合科学性、系统性
、规范性、超前性、操作性、适度性、经济性等要求；第四，对会计报表要素作出定义，并解决如何指导会计报表要素的确认、计量和报告；
第五，对某些重大财务会计问题作出分析，特别是要对会计准则制定的背景、前景、实施条件、可能的结果等进行前瞻性分析。
    3.准则设计质量保证要解决的是具体设计的会计准则需符合用户会计信息市场研究质量和概念设计质量的要求。具体体现在以下几方面：
一是会计准则设计应充分体现会计理论的要求，反映会计活动的规律性。二是会计准则设计达到预定的全部质量特征和特性。三是会计信息误
差的置信度和置信区间符合标准的控制范围。对这一点需要特别强调的是，由于在会计理论和实务中广泛存在着模糊性和不确定性，因此，会
计在本质上是一门不甚精确的科学。在这样的前提下，允许会计信息存在一定的误差是合理的。这样，信息使用者应对误差可能对决策产生的
影响作出正确的评估；同时，对信息生产者来说，对会计信息的模糊性，应采用模糊数学的方法，如模糊控制、模糊预测、模糊评估等方法进
行处理；对于不确定性，可以采用概率论与数理统计的有关方法进行反映和评估，将经验分析和数学分析结合起来使用，将误差限定在规定的
标准范围内。四是设计核定的信息生产成本要达到设计目标成本的要求。五是设计的信息容量适度，没有多余的信息。六是经过验证，误差设
计质量是可行的、可靠的。
            二、会计信息符合性质量保证体系
    符合性质量保证是指会计信息生产制造方面的质量保证，即企业生产加工形成的最终会计信息必须符合设计质量标准。目前我国的会计信
息失真，主要产生于生产制造过程。因此，这是会计信息质量保证的重心所在。符合性质量保证体系主要由技术、人力和管理三个环节构成，
即会计产品生产技术能力保证、人力保证和管理能力保证。
    1.会计产品生产的技术能力保证，主要是指企业进行会计产品生产的技术能力、技术储备。技术能力集中反映在企业拥有的会计研究开发
人员的数量和质量以及他们所用的技术工具手段。一个企业只有拥有与其规模、地位相称的高级会计人才，才能真正领悟会计准则的精神实质
，研究和开发出适合本企业实际的会计政策和会计管理体系，为确保生产出高质量的会计信息打下技术基础。技术储备集中表现为企业拥有的
会计技术开发成果、高质量的会计工作程序标准、内控制度标准、会计信息的处理手段和处理能力、相关的会计法规制度的完备程度、有关的
会计研究文献、档案的储备等。这是生产高质量会计产品必须储备的物质手段。
    2.会计产品生产的人力保证，是指在会计产品生产第一线上的会计人员的数量、素质、结构水平、工作积极性等方面的内容。目前，导致
我国会计信息严重失真的主要原因之一是人力保证上存在严重问题。主要表现为高素质、高水平的会计人员严重短缺；不同会计岗位之间力量
配置不均衡、不科学；缺乏调动会计人员工作积极性的激励机制和约束机制。这些都导致了会计人员及相关行为人——会计事务经办人甚至企
业领导人有意无意地参与制造虚假会计信息，这是我国目前虚假会计信息泛滥的原因之一。因此，构建会计产品生产的人力保证系统是根治虚
假会计信息的重要一环。具体措施包括：
    第一，对目前所有在职会计人员进行重新登记、考核，利用目前国家正在进行的人员结构大调整和国家加大教育投资力度的大好时机，对
会计从业人员资格进行重新认定，为我国新世纪的会计信息质量建设奠定人力基础。第二，建立制度化的会计人员素质教育和后续教育机制。
第三，建立科学的会计人员结构体系。第四，建立职业道德规范和行业自律机制。明确会计人员必须恪守独立、客观、公正、廉洁的原则。第
五，以新修订的《会计法》及相关法规为依据，制定行业奖惩细则，从制度上保证和激励会计人员自觉地、创造性地从事会计工作。
    3.管理能力保证，是指企业的各项会计技术基础工作及组织、设计、指挥、协调、控制等管理职能的水平程度。会计管理职能的高低直接
制约着技术能力和人力水平的发挥，对能否实现符合性质量保证产生全面影响。因此，必须把它作为最基础的工作来抓。
    首先，重点抓好会计产品生产加工的各项技术基础工作，认真贯彻学习《会计基础工作规范》和新修订的《会计法》第二章、第三章的有
关规定，积极有效地开展会计基础工作规范化、标准化活动。目前重点要规范原始记录制度、要素确认和计量制度、定额管理制度及有关原始
凭证的管理制度。
    其次，建立会计信息质量的责任保证系统。其基本思路是，在会计信息生成的各个环节、各个岗位建立岗位责任制，明确单位负责人、会
计机构负责人、会计人员及业务当事人在会计产品质量管理中的任务、职责、要求和权力。主要内容包括：单位负责人的会计责任——单位负
责人必须代表单位对会计产品的质量特征和特性负主要责任，应当保证本单位财务会计报告的真实、完整，保证会计机构、会计人员依法履行
职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项，不得对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打
击报复，相反，应对忠于职守、坚持原则、做出显著成绩的会计人员，给予精神的或物质的奖励，若违法必须依法追究其刑事责任和行政责任
。坚决避免单位负责人超越会计法制的约束，出了问题只追究会计人员的做法。部门负责人的会计责任——会计部门负责人应对会计信息的生
成质量负具体的、全面的领导责任。这些责任主要包括：选择和运用适当的会计政策；建立健全内控制度和奖惩制度；保持完整的会计记录；
保护资产的安全完整；对生产和提供符合质量特征和特征的会计信息的整个过程进行指导、监督、检查。对违反《会计法》和国家统一的会计
制度规定的事项，有权拒绝办理，或者按照职权予以纠正。无权处理的，应当立即向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理。会计人员的
会计责任——会计人员的会计责任其实也是一种道德责任。1996年6 月财政部发布的《会计基础工作规范》及其说明，对会计人员的工作责任
、职业道德作了具体的规定，新修订的《会计法》第五章第三十九条、第四十条也明确规定了会计人员应当遵守职业道德，提高业务素质；对
有提供虚假财务会计报告，做假帐、隐匿或者故意销毁会计凭证、会计帐簿、财务会计报告、贪污挪用公款、职务侵占等与会计职务有关的违
法行为者，将依法追究其刑事责任，并吊销其会计从业资格证书，不得取得或重新取得会计从业资格证书。因此，会计人员必须严格按规范要
求办事，自觉地进行质量控制，认真做好自检、互检工作，保证不合格产品不流入下道工序，并对自己加工生产的产品负责到底。
    第三，建立内部控制系统。内部控制实质上就是工序控制，即利用各种手段对会计信息加工生成过程中的各要素——人、材料、设备、操
作方法、工作环境，即“4MIE”五个要素进行质量控制，以保证工序质量（4MIE结合的有效程度）处于稳定、可靠的状态。内部控制系统涉及
的内容十分丰富，它既包括企业内部各机构如计划、采购、仓储、生产、销售、财务、审计等之间的相互牵制，也包括更为直接的会计信息生
成过程的岗位控制和程序控制。进行工序控制（内部控制）的质量职能活动主要包括以下内容：一是确定应该控制的会计信息质量的特征或特
性值。二是画出会计信息质量特性或特性形成过程的流程图。三是进行工序能力的调查分析和测试以测定单位在内控系统处于稳定状态下所具
有的生产合格、优质会计产品的能力。四是分析、选择、确定支配性工序要素和工序质量控制点，其选择的依据是单位在一定时期和一定条件
下，在会计信息产品生产过程中必须重点控制的质量特征或特性，关键的岗位或要素，薄弱的环节或对象等。具体可包括以下方面：对会计信
息的有用性、可靠性产生直接影响的关键岗位或要素；对会计信息的加工生成有特殊要求（主要指质量要求）的岗位或要素；对下道工序有重
大影响的岗位或要素；质量事故多，重复差错多，与会计信息质量标准要求相差较大的岗位或要素；会计信息用户最为关注或意见最多的项目
或要素。五是组织一线会计人员进行自控活动。六是进行具体的工序控制，保证工序处于受控和最佳状态。
    第四，在企业内部设立会计信息检验机构和监督机构。对会计最终产品进行符合性测试检验和监督，是保证会计信息生产质量的最后一环
，为此，企业应成立隶属于所有者的内审机构。其主要职责是：对会计产品生产全过程进行质量监督；对内控制度是否合法、合规、合理进行
全面评价；对会计产品的质量问题有权作出相应处理；对因行政领导干预出现的质量问题，有权直接向所有者报告并建议追究其行政责任。对
公司制企业特别是上市公司来说，则应成立由非执行董事组成的审计委员会，它直接由董事会授权，具有较高的独立性和权威性。成员一般由
具有重要部门经理、律师、会计师等方面的经历，接受过财务、会计、审计、银行等方面知识的系统教育，并能获得足够的报酬的人士组成。
审计委员会的作用在于确保公司公布的会计信息和业务信息的质量，评价管理当局的业绩，并直接领导内审机构开展工作。
            三、会计信息的有效性质量保证体系
    有效性质量保证，就是要保证会计产品在使用过程中发挥规定的功能，使会计产品在使用中达到高质量水平。要实现使用有效性的质量保
证，需要着重解决以下问题：一是会计信息的设计质量必须符合用户规定或潜在的需要。会计最终产品必须达到设计质量要求，这样才能保证
会计产品在规定的时间和条件下，对特定用户完成规定的功能。二是变革现有会计报告模式，借助报表附注和其他报告形式，扩大公共信息量
。把单纯披露财务信息转向披露复合型信息，即会计报告不仅要披露财务信息，还要披露非财务信息；不仅要披露定量信息，还要披露定性信
息；不仅要披露确定性信息，还要披露不确定性信息；不仅要披露历史性信息，还要披露前瞻性信息、未来信息和预测信息；不仅要披露合成
信息，还要披露与此相关的详细的原始信息。三是增加分部报告的种类和信息容量。由上可知，会计信息最本质的质量特征是有用性，其质量
的高低最终取决于用户的满意程度。不同信息使用者对会计信息的质量特征及其内在逻辑关系的侧重点是不同的，这就决定了提供公共信息的
复杂性；而对会计信息质量的评价又取决于不同使用者的价值取向和行为目标。显然，作为信息主要用户的投资者、债权人、企业管理者、政
府部门、供应商、市场用户、企业职工、社会公众等，他们关注的会计信息是不同，有时甚至存在利益的冲突，这样，要想通过编制几张通用
报表来满足可能存在利益冲突的不同用户的需要，显然是不现实的。唯一有效的办法是把有着相同或相似需要的用户分别归类，以此为依据，
有针对性地编制分部报告，作为公共报表的必要补充。四是报告的时间、期限和形式、用语必须灵活多样。首先，由于不同的信息使用者对会
计信息需求的特殊性和复杂性，决定了会计主体必须打破传统的会计分期界限和固定的编报时间，而以用户的需要为依据来重新处理和编制会
计信息；其次，根据不同的用户群体、不同的报告内容及目的，有侧重地采用不同的语言符号，即既可以侧重于货币语言，也可以侧重于实物
语言和使用者便于理解的其他语言；第三，编报的形式除经常用的报表式外，还可根据实际需要采用图表式、陈述式，或多种方式并用。
            四、会计信息的宏观质量保证体系
    提高国家会计产品的总体质量水平，单靠企业的努力是不够的，还需要政府的支持。为此，国家必须制定一系列法规制度，设置相应的机
构，对企业生产的会计产品质量进行监督、认证和控制，等等，这就是宏观质量管理。其内容十分丰富，现着重分析以下四点。
    1.完善相关的法律、法规。（1）严格执行新修订的《会计法》，尽快出台相配套的实施细则，加大《会计法》的执法力度，从根本上扭转
目前会计秩序混乱的局面；（2 ）《刑法》应对涉及到会计问题的经济犯罪作出相应规定，以对利用会计进行经济犯罪的当事人进行足够的威
慑；（3）对《质量法》、《计量法》、 《消费者权益保护法》作出相应的司法解释，使对会计事项的计量适用于《计量法》，对会计产品的
质量要求适用于《质量法》，对会计信息用户的保护适用于《消费者权益保护法》，使会计信息质量真正受到法律的强有力的保护和制约。
    2.组建中国会计师协会。凡是具有会计工作资格的会计人员必须加入该协会，接受该协会的领导、指导和监督。其工作职责主要包括以下
内容：（1）配合政府有关部门制订、修改会计法规。（2）建立完善的行业规章制度，主要包括会计工作准则、会计职业道德规范和行业自律
机制。（3）建立独立的执法监督机构， 专门从事会计行政法规和行业规章的检验，对违规行为的认定和处理，帮助遭受不公正待遇的会计人
员进行申诉，以维护会计人员的正当权益。（4 ）组织会计专业技术资格的考试和评审，审定企业对会计人员的聘用，负责对会计人员的继续
教育、培训和年度考核，负责行业交流和合作，实行对会计工作的职业化管理。（5）负责对会计产品质量的抽检、认证、评优工作， 对长期
抽检合格，符合会计信息质量特征的企业，可授予相应级别的“会计产品质量管理奖”、“优质会计产品奖”，对会计产品信得过的企业授予
相应的质量认证标志；对多次抽检不合格的企业，应勒令其改正，直至吊销有关人员的从业资格，并建议有关部门依法追究其领导的责任，以
此来督促企业不断改进会计产品质量。
    3.改善外部环境，完善公司治理结构。导致我国目前会计信息失真的主要原因是某些行为人特别是企业领导人的蓄意造假，而其根源又在
于企业委托人与受托人的利益冲突，以及对企业受托人缺乏有效的监督机制。因此，要想从制度上杜绝虚假信息产生，确保会计产品质量管理
的有效运行，必须完善公司治理结构，强化公司（企业）的内部监督约束机制，强化监事会、财务总监、内审机构、审计委员会的职权；同时
，通过建立有效的证券市场、产权市场、经理市场、企业家机制、会计信息公开制度、独立第三者审计制度，形成对受托人的外部约束机制。
    4.改组现有的会计师事务所，组建会计师事务所联合体。注册会计师的鉴证、监督，是确保会计产品质量的最重要的社会力量。但我国目
前大部分事务所不同程度地存在着产权不明、管理混乱、水平低下、规模偏小等问题，严重制约了其社会鉴证作用的发挥，必须进行制度创新
。鉴于我国目前的经济发展水平，作为过渡，应由注册会计师协会牵头，遵循自愿原则，由若干个实力相当，业务相近，区域相近的事务所组
成联合体。联合体成员执行共同的执业标准和收费标准，以联合体的名义对外承接业务，成员之间相互监督、相互担保、共担风险，建立共同
的风险基金，以提高事务所的规模、工作效率和抗风险的能力，并为最终组建能与国际上著名会计师事务所抗衡的事务所集团打下基础。
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